2011年中級會計職稱考試《會計實務》考試大綱

　　第一章　總　論

　　[基本要求]

　　(一)掌握會計要素的確認條件

　　(二)掌握會計信息質量要求

　　(三)掌握會計計量屬性及其應用原則

　　(四)熟悉財務報告目標

　　(五)了解會計基本假設

　　[考試內容]

　　第一節(jié)　財務報告目標

　　一、財務報告目標

　　財務會計的目標是向財務報告使用者提供與企業(yè)財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務報告使用者作出經濟決策。

　　二、會計基本假設

　　會計基本假設是企業(yè)會計確認、計量和報告的前提，是對會計核算所處時間、空間環(huán)境等所作的合理假定。會計基本假設包括會計主體、持續(xù)經營、會計分期和貨幣計量。

　　三、會計基礎

　　企業(yè)會計的確認、計量和報告應當以權責發(fā)生制為基礎。

　　第二節(jié)　會計信息質量要求

　　會計信息質量要求是對企業(yè)財務報告中所提供會計信息質量的基本要求，是使財務報告中所提供會計信息對投資者等使用者決策有用應具備的基本特征，它主要包括可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性等。

　　第三節(jié)　會計要素及其確認與計量原則

　　一、資產的確認條件

　　(一)資產的特征

　　資產是企業(yè)過去的交易或者事項形成的，由企業(yè)擁有或者控制的，預期會給企業(yè)帶來經濟利益的資源。

　　(二)資產的確認條件

　　將一項資源確認為資產，需要符合資產的定義，還應同時滿足以下兩個條件：(1)與該資源有關的經濟利益很可能流入企業(yè);(2)該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。

　　二、負債的特征及其確認條件

　　(一)負債的特征

　　負債是企業(yè)過去的交易或者事項形成的，預期會導致經濟利益流出企業(yè)的現時義務。

　　(二)負債的確認條件

　　將一項現時義務確認為負債，需要符合負債的定義，還需要同時滿足以下兩個條件：(1)與該義務有關的經濟利益很可能流出企業(yè);(2)未來流出的經濟利益的金額能夠可靠地計量。

　　三、所有者權益的特征及其確認條件

　　所有者權益是企業(yè)資產扣除負債后，由所有者享有的剩余權益。公司的所有者權益又稱為股東權益。所有者權益通常由股本(或實收資本)、資本公積(含股本溢價或資本溢價、他資本公積)、盈余公積和未分配利潤等構成。

　　所有者權益體現的是所有者在企業(yè)中的剩余權益，其確認主要依賴于其他會計要素，尤其是資產和負債的確認;其金額的確定也主要取決于資產和負債的計量。

　　四、收入的特征及其確認條件

　　(一)收人的特征

　　收入是企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹е滤姓邫嘁嬖黾拥?、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。

　　(二)收入的確認條件

　　收入的確認至少應當符合以下條件：(1)與收入相關的經濟利益應當很可能流入企業(yè);(2)經濟利益流入企業(yè)的結果會導致資產的增加或者負債的減少;(3)經濟利益的流入額能夠可靠地計量。

　　五、費用的特征及其確認條件

　　(一)費用的特征

　　費用是企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。

　　(二)費用的確認條件

　　費用的確認至少應當符合以下條件：(1)與費用相關的經濟利益應當很可能流出企業(yè);(2)經濟利益流出企業(yè)的結果會導致資產的減少或者負債的增加;(3)經濟利

　　益的流出額能夠可靠計量。

　　六、利潤的特征及其確認條件

　　利潤是企業(yè)在一定會計期間的經營成果。利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。直接計入當期利潤的利得和損失是應當計入當期損益、最終會引起所有者權益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或者損失。

　　利潤的確認主要依賴于收入和費用以及利得和損失的確認，其金額的確定也主要取決于收入、費用、利得和損失金額的計量。

　　七、會計要素計量屬性

　　會計計量是為了將符合確認條件的會計要素登記人賬并列報于財務報表而確定其金額的過程。企業(yè)應當按照規(guī)定的會計計量屬性進行計量，確定相關金額。會計的計量反映的是會計要素金額的確定基礎，主要包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值等。

　　第二章　存貨

　　[基本要求】

　　(一)掌握存貨的確認條件

　　(二)掌握存貨初始計量的核算

　　(三)掌握存貨可變現凈值的確定方法

　　(四)掌握存貨期末計量的核算

　　(五)熟悉存貨發(fā)出的計價方法

　　[考試內容】

　　第一節(jié)　存貨的確認和初始計量

　　一、存貨的確認條件

　　存貨是企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。

　　存貨同時滿足下列條件的，才能予以確認：(1)與該存貨有關的經濟利益很可能流人企業(yè);(2)該存貨的成本能夠可靠地計量。

　　二、存貨的初始計量

　　存貨應當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。

　　第二節(jié)　存貨的期末計量

　　一、存貨期末計量原則

　　資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現凈值的，應當計提存貨跌價準備，計人當期損益。其中，可變現凈值是在日?；顒又校尕浀墓烙嬍蹆r減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。

　　二、存貨期末計量方法

　　(一)可變現凈值的確定

　　1.企業(yè)確定存貨的可變現凈值，應當以取得的確鑿證據為基礎，并且考慮持有存貨的目的、資產負債表日后事項的影響等因素。

　　2.產成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，其可變現凈值為在正常生產經營過程中，該存貨的估計售價減去估計的銷售費用和相關稅費后的金額。

　　3.需要經過加工的材料存貨，用其生產的產成品的可變現凈值高于成本的，該材料仍然應當按照成本計量;材料價格的下降表明產成品的可變現凈值低于成本的，該材料應當按照可變現凈值計量，其可變現凈值為在正常生產經營過程中，以該材料所生產的產成品的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、銷售費用和相關稅費后的金額。

　　4.為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，其可變現凈值應當以合同價格為基礎計算。

　　企業(yè)持有的同一項存貨的數量多于銷售合同或勞務合同訂購數量的，應分別確定其可變現凈值，并與其相對應的成本進行比較，分別確定存貨跌價準備的計提或轉回金額。超出合同部分的存貨的可變現凈值，應當以一般銷售價格為基礎計算。

　　(二)存貨跌價準備的計提與轉回

　　1.存貨跌價準備的計提

　　資產負債表日，存貨的成本高于可變現凈值，企業(yè)應當計提存貨跌價準備。

　　存貨跌價準備通常應當按單個存貨項目計提。但是，對于數量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。與在同一地區(qū)生產和銷售的產品系列相關、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。

　　2.存貨跌價準備的轉回

　　企業(yè)應在每一資產負債表日，比較存貨成本與可變現凈值，計算出應計提的存貨跌價準備，再與已提數進行比較，若應提數大于已提數，應予補提存貨跌價準備，計入當期損益(資產減值損失)。

　　當以前減記存貨價值的影響因素已經消失，減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內轉回，轉回的金額計入當期損益(資產減值損失)。

　　3.存貨跌價準備的結轉

　　企業(yè)計提了存貨跌價準備，如果其中有部分存貨已經銷售，則企業(yè)在結轉銷售成本時，應同時結轉對其已計提的存貨跌價準備。

　　對于因債務重組、非貨幣性交易轉出的存貨，應同時結轉已計提的存貨跌價準備，按債務重組和非貨幣性交易的原則進行會計處理。

　　按存貨類別計提存貨跌價準備的，也應按比例結轉相應的存貨跌價準備。

　　第三章　固定資產

　　[基本要求]

　　(一)掌握固定資產的確認條件

　　(二)掌握固定資產初始計量的核算

　　(三)掌握固定資產后續(xù)支出的核算

　　(四)掌握固定資產處置的核算

　　(五)熟悉固定資產折舊方法

　　[考試內容]

　　第一節(jié)　固定資產的確認和初始計量

　　一、固定資產的確認

　　固定資產是同時具有下列特征的有形資產：

　　1.為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的;

　　2.使用壽命超過一個會計年度。

　　固定資產同時滿足下列條件的，才能予以確認：

　　1.與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業(yè);

　　2.該固定資產的成本能夠可靠地計量。

　　固定資產的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產。

　　企業(yè)由于安全或環(huán)保的要求購人設備等，雖然不能直接給企業(yè)帶來未來經濟利益，但有助于企業(yè)從其他相關資產的使用獲得未來經濟利益或者獲得更多的未來經濟利益，也應確認為固定資產。

　　二、固定資產的初始計量

　　(一)固定資產初始計量原則

　　固定資產應當按照成本進行初始計量。對于特殊行業(yè)的特定固定資產，確定其初始入賬成本時還應考慮棄置費用。

　　(二)不同方式取得固定資產的初始計量

　　1.外購固定資產

　　企業(yè)外購固定資產的成本，包括購買價款、相關稅費(此處的“相關稅費”不包括允許抵扣的增值稅進項稅額)、使固定資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。

　　外購固定資產分為購入不需要安裝的固定資產和購入需要安裝的固定資產兩類。以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，應當按照各項固定資產的公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本。

　　2.自行建造固定資產

　　自行建造的固定資產，按建造該項資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出作為入賬價值。企業(yè)自行建造固定資產包括自營建造和出包建造兩種方式。

　　3.租人固定資產

　　租賃有兩種形式，一種是經營租賃;另一種是融資租賃。融資租賃參見本大綱第十一章的相關內容。

　　4.其他方式取得的固定資產

　　(1)接受固定資產投資的企業(yè)，在辦理了固定資產移交手續(xù)之后，應按投資合同或協(xié)議約定的價值加上應支付的相關稅費作為固定資產的入賬價值，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　　(2)非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的固定資產的成本，分別參見本大綱第八、第十二章的相關內容。

　　第二節(jié)　固定資產的后續(xù)計量

　　一、固定資產折舊

　　《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》規(guī)定，企業(yè)應對所有的固定資產計提折舊，但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產和單獨計價入賬的土地除外。

　　企業(yè)應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式，合理選擇固定資產折舊方法?？蛇x用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。固定資產的折舊方法一經確定，不得隨意變更。固定資產應當按月計提折舊，并根據其用途計入相關資產的成本或者當期損益。

　　企業(yè)至少應當于每年年度終了，對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。

　　二、固定資產后續(xù)支出

　　固定資產后續(xù)支出是指固定資產在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費用等。 后續(xù)支出的處理原則為：符合固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除;不符合固定資產確認條件的，應當計入當期損益。

　　第三節(jié)　固定資產處置

　　固定資產處置，包括固定資產的出售、轉讓、報廢和毀損、對外投資、非貨幣性資產交換、債務重組等。

　　一、固定資產終止確認的條件

　　固定資產滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：

　　1.該固定資產處于處置狀態(tài);

　　2.該固定資產預期通過使用或處置不能產生經濟利益。

　　二、固定資產處置的會計處理

　　企業(yè)出售、轉讓、報廢固定資產或發(fā)生固定資產毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。固定資產的賬面價值是固定資產成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。

　　第四章　投資性房地產

　　[基本要求]

　　(一)掌握投資性房地產的特征和范圍

　　(二)掌握投資性房地產的確認條件

　　(三)掌握投資性房地產初始計量的核算

　　(四)掌握與投資性房地產有關的后續(xù)支出的核算

　　(五)掌握投資性房地產后續(xù)計量的核算

　　(六)掌握投資性房地產轉換的核算

　　(七)熟悉投資性房地產處置的核算

　　[考試內容]

　　第一節(jié)　投資性房地產的特征和范圍

　　一、投資性房地產的特征

　　投資性房地產是為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產。投資性房地產應當能夠單獨計量和出售。

　　投資性房地產具有以下特征：(1)投資性房地產是一種經營性活動;(2)投資性房地產在用途、狀態(tài)、目的等方面區(qū)別于作為生產經營場所的房地產和用于銷售的房地產。

　　二、投資性房地產的范圍

　　投資性房地產主要包括已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權和已出租的建筑物。

　　下列各項不屬于投資性房地產：(1)自用房地產，即為生產商品、提供勞務或者經營管理而持有的房地產;(2)作為存貨的房地產，通常指房地產開發(fā)企業(yè)在正常經營過程中銷售的或為銷售而正在開發(fā)的商品房和土地。

　　第二節(jié)　投資性房地產的確認和初始計量

　　一、投資性房地產的確認條件和初始計量

　　將某個項目確認為投資性房地產，首先應當符合投資性房地產的定義，其次要同時滿足投資性房地產的兩個確認條件：

　　1.與該投資性房地產有關的經濟利益很可能流入企業(yè);

　　2.該投資性房地產的成本能夠可靠地計量。

　　投資性房地產應當按照成本進行初始計量。

　　二、與投資性房地產有關的后續(xù)支出

　　與投資性房地產有關的后續(xù)支出，滿足投資性房地產確認條件的，應當計入投資性房地產成本;不滿足投資性房地產確認條件的，應當在發(fā)生時計入當期損益。

　　第三節(jié)　投資性房地產的后續(xù)計量

　　企業(yè)通常應當采用成本模式對投資性房地產進行后續(xù)計量，也可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續(xù)計量。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。

　　一、采用成本模式計量的投資性房地產

　　在成本模式下，應當按照固定資產或無形資產的有關規(guī)定，對投資性房地產進行后續(xù)計量、計提折舊或進行攤銷，取得的租金收入，確認為其他業(yè)務收入;投資性房地產存在減值跡象的，還應當按照資產減值的有關規(guī)定進行處理，經減值測試后確定發(fā)生減值的，應當計提減值準備，已經計提減值準備的投資性房地產，其減值損失在以后的會計期間不得轉回。

　　二、采用公允價值模式計量的投資性房地產

　　(一)采用公允價值模式的前提條件

　　采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產，應當同時滿足下列條件：

　　1.投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場;

　　2.企業(yè)能夠從活躍的房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值作出合理的估計。

　　(二)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的會計處理

　　企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額確認為公允價值變動損益，計入當期損益。投資性房地產取得的租金收入，確認為其他業(yè)務收入。

　　三、投資性房地產后續(xù)計量模式的變更

　　企業(yè)對投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變更。從成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額。調整期初留存收益。

　　已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。

　　第四節(jié)　投資性房地產的轉換和處置

　　一、房地產的轉換

　　(一)房地產的轉換形式及轉換日

　　房地產的轉換是因房地產用途發(fā)生改變而對房地產進行的重新分類。企業(yè)有確鑿證據表明房地產的用途發(fā)生改變，且滿足下列條件之一的，應當將投資性房地產轉換為其他資產或者將其他資產轉換為投資性房地產：

　　1.投資性房地產開始自用。轉換日為房地產達到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將其用于生產商品提供勞務或者經營管理的日期。

　　2.作為存貨的房地產改為出租。轉換日為房地產的租賃期開始日。

　　3.自用建筑物或土地使用權停止自用改為出租。轉換日為租賃期開始日。

　　4.自用土地使用權停止自用改用于資本增值。轉換日為自用土地使用權停止自用后，確定用于資本增值的日期。

　　5.房地產企業(yè)將用于經營出租的房地產重新開發(fā)用于對外銷售，從投資性房地產轉為存貨。轉換日為租賃期滿，企業(yè)董事會或類似權力機構作出書面決議明確表明將其重新開發(fā)用于對外銷售的日期。

　　(二)房地產轉換的會計處理

　　1.在成本模式下，房地產轉換時，應當將房地產轉換前的賬面價值作為轉換后的入賬價值。

　　2.采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產或存貨時，應當以其轉換當El的公允價值作為自用房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額確認為公允價值變動損益，計入當期損益。

　　3.自用房地產或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，投資性房地產應當按照轉換當日的公允價值計量。轉換當日的公允價值小于原賬面價值的，其差額確認為公允價值變動損益，計入當期損益;轉換當日的公允價值大于原賬面價值的，其差額確認為資本公積(其他資本公積)，計入所有者權益。

　　二、投資性房地產的處置

　　企業(yè)出售、轉讓、報廢投資性房地產或者發(fā)生投資性房地產毀損時，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益，即，將實際收到的處置收入計入其他業(yè)務收入，所處置投資性房地產的賬面價值計入其他業(yè)務成本。

　　第五章　長期股權投資

　　[基本要求】

　　(一)掌握同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資初始投資成本的確定方法

　　(二)掌握非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資初始投資成本的確定方法

　　(三)掌握以非企業(yè)合并方式取得的長期股權投資初始投資成本的確定方法

　　(四)掌握長期股權投資成本法核算

　　(五)掌握長期股權投資權益法核算

　　(六)熟悉長期股權投資處置的核算

　　[考試內容]

　　第一節(jié)　長期股權投資的初始計量

　　本章涉及的長期股權投資是指應當按照《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》進行核算的權益性投資，主要包括兩個方面：一是企業(yè)持有的對子公司、聯營企業(yè)及合營企業(yè)的投資;二是企業(yè)持有的對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。除以上兩方面權益性投資以外，其他的權益性投資，包括為交易目的持有的權益性投資及投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的權益性投資，應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定核算。

　　一、企業(yè)合并形成的長期股權投資

　　企業(yè)合并形成的長期股權投資，初始投資成本的確定應遵循《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》的相關原則，即應區(qū)分企業(yè)合并的類型，分別同一控制下控股合并和非同一控制下控股合并確定形成長期股權投資的成本。

　　二、除企業(yè)合并外其他方式取得的長期股權投資

　　1.以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為長期股權投資的初始投資成本，包括購買過程中支付的手續(xù)費等必要支出。

　　2.以發(fā)行權益性證券方式取得的長期股權投資，其成本為所發(fā)行權益性證券的公允價值。

　　3.投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　　4.以非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的長期股權投資，其初始投資成本的確定分別參照本大綱第八章、第十二章的相關內容。

　　三、投資成本中包含的已宣告尚未發(fā)放現金股利或利潤的處理

　　企業(yè)無論是以何種方式取得長期股權投資，取得投資時，對于被投資單位已經宣告發(fā)放的現金股利或利潤應作為應收項目單獨核算，不構成長期股權投資成本。

　　第二節(jié)　長期股權投資的后續(xù)計量

　　一、成本法和權益法核算的范圍

　　投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，采用權益法核算。投資企業(yè)持有的其能夠實施控制的對子公司投資，在日常核算及母公司個別財務報表中均按成本法核算，按照《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》的規(guī)定，母公司期末應當編制合并財務報表，而且合并財務報表中應包括所有子公司。除此之外，投資企業(yè)持有的對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，也應按照成本法進行核算。

　　二、長期股權投資的成本法

　　采用成本法核算的長期股權投資，初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資時的投資成本增加長期股權投資的賬面價值，同一控制下控股合并形成的長期股權投資的初始投資成本為取得被合并方賬面所有者權益的份額。

　　被投資單位宣告分派的現金股利或利潤中，投資企業(yè)享有的部分，應確認為當期投資收益。投資企業(yè)在確認自被投資單位取得的現金股利或利潤后，有跡象表明相關長期股權投資發(fā)生減值的，應進行減值測試，長期股權投資的可收回金額低于賬面價值的，應當計提減值準備。

　　三、長期股權投資的權益法

　　在確定能否對被投資單位實施控制或重大影響時，應當考慮投資企業(yè)和其他方持有的被投資單位當期可轉換公司債券、當期可執(zhí)行認股權證等潛在表決權因素的影響。

　　長期股權投資權益法的使用主要涉及初始投資成本的調整、投資損益的確認、取得現金股利或利潤的處理、超額虧損的確認和被投資單位除凈損益外所有者權益的其他變動的會計處理。

　　四、長期股權投資核算方法的轉換

　　長期股權投資在持有期間，因各方面情況的變化，可能導致其核算需要由一種方法轉換為另外的方法，具體包括成本法轉換為權益法和權益法轉換為成本法兩種情況。

　　五、長期股權投資的減值

　　作為長期股權投資核算的權益性投資，在按照準則規(guī)定進行核算確定的賬面價值的基礎上，如果存在減值跡象的，應當按照相關準則的規(guī)定計提減值準備。其中對子公司、聯營企業(yè)及合營企業(yè)的投資，應當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》的規(guī)定計提減值準備;企業(yè)持有的對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定執(zhí)行。

　　六、長期股權投資的處置

　　企業(yè)處置長期股權投資時，應相應結轉與所售股權相對應的長期股權投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權投資賬面價值之間的差額，應確認為處置損益。

　　采用權益法核算的長期股權投資，原計入資本公積的金額，在處置時也應進行結轉，將所出售股權相對應的部分在處置時自資本公積轉入當期損益。

　　第三節(jié)　共同控制經營和共同控制資產

　　一、共同控制經營

　　共同控制經營是企業(yè)使用本企業(yè)的資產或其他經濟資源與其他合營方共同進行某項經濟活動(該經濟活動不構成獨立的會計主體)，并且按照合同或協(xié)議約定對該項經濟活動實施共同控制。

　　在共同控制經營的情況下，合營方應作如下處理：一是確認其所控制的用于共同控制經營的資產及發(fā)生的負債;二是確認與共同控制經營有關的成本費用及共同控制經營產生的收入中本企業(yè)享有的份額。

　　二、共同控制資產

　　共同控制資產是企業(yè)與其他合營方共同投入或出資購買一項或多項資產，按照合同或協(xié)議約定對有關的資產實施共同控制的情況。

　　存在共同控制資產的情況下，作為合營方的企業(yè)應在自身的賬簿及報表中確認共同控制的資產中本企業(yè)享有的份額，同時確認發(fā)生的負債、費用，或與有關合營方共同承擔的負債、費用中應由本企業(yè)負擔的份額。

　　第六章　無形資產

　　[基本要求]

　　(一)掌握無形資產的確認條件

　　(二)掌握無形資產初始計量的核算

　　(三)掌握研究與開發(fā)支出的確認條件

　　(四)掌握無形資產使用壽命的確定原則

　　(五)掌握無形資產攤銷原則

　　(六)熟悉無形資產處置的核算

　　[考試內容]

　　第一節(jié)　無形資產的確認和初始計量

　　一、無形資產的特征

　　1.無形資產的特征

　　無形資產是企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產。

　　資產滿足下列條件之一的，符合無形資產定義中的可辨認性標準：(1)能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關合同、資產或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換;(2)源自合同性權利或其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業(yè)或其他權利和義務中轉移或者分離。

　　2.無形資產的內容

　　無形資產通常包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、特許權、土地使用權等。

　　商譽的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，不符合無形資產的定義?？蛻絷P系、人力資源等，由于企業(yè)無法控制其帶來的未來經濟利益，不符合無形資產的定義。

　　二、無形資產的確認條件

　　無形資產應當在符合定義的前提下，同時滿足以下兩個確認條件時，才能予以確認：

　　1.與該無形資產有關的經濟利益很可能流入企業(yè);

　　2.該無形資產的成本能夠可靠地計量。

　　三、無形資產的初始計量

　　無形資產通常按照成本進行初始計量。

　　(一)外購無形資產的成本

　　外購無形資產的成本，包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出。

　　(二)投資者投入無形資產的成本

　　投資者投入無形資產的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　　(三)通過非貨幣性資產交換和債務重組等方式取得無形資產的成本非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的無形資產的成本，分別參見本大綱第八章、第十二章的相關內容。

　　(四)土地使用權的處理

　　企業(yè)取得的土地使用權通常應確認為無形資產。土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。但下列情況除外：

　　1.房地產開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本。

　　2.企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款中包括土地使用權和建筑物的價值的，應當對實際支付的價款按照合理的方法在土地使用權與地上建筑物之間進行分配;難以合理分配的，應當全部作為固定資產處理。

　　企業(yè)改變土地使用權的用途，停止自用土地使用權而用于賺取租金或資本增值時，應按其賬面價值轉為投資性房地產。

　　第二節(jié)　內部研究開發(fā)支出的確認和計量

　　一、研究與開發(fā)階段的區(qū)分

　　1.研究階段

　　研究是為獲取并理解新的科學或技術知識等進行的獨創(chuàng)性的有計劃調查。研究階段基本上是探索性的，為進一步的開發(fā)活動進行資料及相關方面的準備，已經進行的研究活動將來是否會轉入開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產等均具有較大的不確定性。

　　2.開發(fā)階段

　　開發(fā)是在進行商業(yè)性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。相對于研究階段而言，開發(fā)階段應當是已完成研究階段的工作，在很大程度上具備了形成一項新產品或新技術的基本條件。

　　二、研究與開發(fā)支出的確認

　　1.研究階段支出

　　企業(yè)內部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益(管理費用)。

　　2.開發(fā)階段支出

　　企業(yè)內部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，滿足一定條件的，才能確認為無形資產。

　　3.無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出

　　無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應當在發(fā)生時作為管理費用，全部計入當期損益。

　　三、內部開發(fā)的無形資產的計量

　　內部開發(fā)活動形成的無形資產成本，由可直接歸屬于該資產的創(chuàng)造、生產并使該資產能夠以管理層預定的方式運作的所有必要支出組成。其成本僅包括自滿足無形資產確認條件后至達到預定用途前所發(fā)生的支出總額，但是對于以前期間已經費用化的支出不再調整。

　　第三節(jié)　無形資產的后續(xù)計量

　　一、無形資產使用壽命的確定

　　無形資產的后續(xù)計量以其使用壽命為基礎。

　　(一)估計無形資產使用壽命應考慮的因素

　　企業(yè)估計無形資產的使用壽命，通常應考慮《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》規(guī)定的各項因素。

　　(二)無形資產使用壽命的確定

　　1.源自合同性權利或其他法定權利取得的無形資產，其使用壽命通常不應超過合同性權利或其他法定權利的期限。如果合同性權利或其他法定權利能夠在到期時因續(xù)約等延續(xù)，則僅當有證據表明企業(yè)續(xù)約不需要付出重大成本時，續(xù)約期才能夠包括在使用壽命的估計中。

　　2.沒有明確的合同或法律規(guī)定無形資產的使用壽命的，企業(yè)應當綜合各方面因素判斷，以確定無形資產能為企業(yè)帶來經濟利益的期限。

　　經過上述努力仍確實無法合理確定無形資產為企業(yè)帶來經濟利益的期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產。

　　(三)無形資產使用壽命的復核

　　企業(yè)至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命進行復核。無形資產的使用壽命與以前估計不同的，應當改變攤銷期限。

　　企業(yè)應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。如果有證據表明無形資產的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命，并按使用壽命有限的無形資產的有關規(guī)定處理。

　　二、使用壽命有限的無形資產攤銷

　　使用壽命有限的無形資產，應在其預計的使用壽命內采用系統(tǒng)合理的方法對應攤銷金額進行攤銷。

　　(一)應攤銷金額

　　無形資產的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產，還應扣除已計提的無形資產減值準備累計金額。使用壽命有限的無形資產，其殘值一般為零，但下列情況除外：

　　1.有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產;

　　2.可以根據活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。

　　(二)攤銷期和攤銷方法

　　企業(yè)攤銷無形資產，應當自無形資產可供使用時起，至不再作為無形資產確認時止。

　　企業(yè)選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷。企業(yè)至少應當于每年年度終了，對無形資產的攤銷方法進行復核，攤銷方法與以前估計不同的，應當改變攤銷方法。

　　無形資產的攤銷金額一般應當計入當期損益，但如果某項無形資產是專門用于生產某種產品或其他資產的，其所包含的經濟利益是通過轉入到所生產的產品或其他資產中實現的，則該無形資產的攤銷金額應當計入相關資產的成本。

　　三、使用壽命不確定的無形資產減值測試

　　使用壽命不確定的無形資產，在持有期間不需要進行攤銷，但應當至少在每年年度終了進行減值測試，如經減值測試表明已發(fā)生減值的，應計提相應的減值準備。

　　第四節(jié)　無形資產的處置和報廢

　　無形資產的處置和報廢主要是無形資產對外出租、出售，或者是無法為企業(yè)帶來未來經濟利益時，應予轉銷并終止確認。

　　一、無形資產出租

　　企業(yè)讓渡無形資產使用權并收取租金，在滿足收入確認條件的情況下，應確認相關的收入和費用。

　　二、無形資產出售

　　企業(yè)出售無形資產，表明企業(yè)放棄該無形資產的所有權，應將所取得的價款與該無形資產賬面價值的差額作為資產處置利得或損失，計入當期損益。但是，值得注意的是，企業(yè)出售無形資產確認其利得的時點，應按照收入確認中的相關原則進行確定。

　　三、無形資產報廢

　　如果無形資產預期不能為企業(yè)帶來未來經濟利益，應將其報廢并予以轉銷，其賬面價值轉作當期損益。

　　第七章　非貨幣性資產交換

　　[基本要求]

　　(一)掌握非貨幣性資產交換的特征和認定

　　(二)掌握非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質的條件

　　(三)掌握換入資產或換出資產公允價值能夠可靠計量的情形

　　(四)掌握不涉及補價情況下的非貨幣性資產交換的核算

　　(五)掌握涉及補價情況下的非貨幣性資產交換的核算

　　(六)熟悉涉及多項資產的非貨幣性資產交換的核算

　　[考試內容]

　　第一節(jié)　非貨幣性資產交換的認定

　　一、非貨幣性資產交換的特征

　　非貨幣性資產交換是交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(即補價)。其中，貨幣性資產是企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產，包括現金、銀行存款、應收賬款和應收票據以及準備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產是貨幣性資產以外的資產。

　　二、非貨幣性資產交換的認定

　　認定涉及少量貨幣性資產的交換為非貨幣性資產交換，通常以補價占整個資產交換金額的比例是否低于25%作為參考比例。支付的貨幣性資產占換入資產公允價值(或占換出資產公允價值與支付的貨幣性資產之和)的比例，或者收到的貨幣性資產占換出資產公允價值(或占換入資產公允價值和收到的貨幣性資產之和)的比例低于25%的，視為非貨幣性資產交換;高于25%(含25%)的，視為貨幣性資產交換。

　　第二節(jié)　非貨幣性資產交換的確認和計量

　　一、非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質的判斷

　　認定某項非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質，必須滿足下列條件之一：

　　1.換入資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同。

　　2.換入資產與換出資產的預計未來現金流量現值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。

　　在確定非貨幣性資產交換是否具有商業(yè)實質時，企業(yè)應當關注交易各方之間是否存在關聯方關系。關聯方關系的存在可能導致發(fā)生的非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質。

　　二、公允價值能否可靠計量的判斷

　　屬于以下三種情形之一的，換入資產或換出資產的公允價值視為能夠可靠計量：

　　1.換入資產或換出資產存在活躍市場，以市場價格為基礎確定公允價值。

　　2.換入資產或換出資產不存在活躍市場，但同類或類似資產存在活躍市場，以同類或類似資產市場價格為基礎確定公允價值。

　　3.換入資產或換出資產不存在同類或類似資產可比市場交易，采用估值技術確定公允價值。要求采用該估值技術確定的公允價值估計數的變動區(qū)間很小，或者在公允價值估計數變動區(qū)間內，各種用于確定公允價值估計數的概率能夠合理確定。

　　三、非貨幣性資產交換的確認和計量原則

　　(一)以公允價值計量的會計處理

　　1.非貨幣性資產交換同時滿足下列兩個條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：

　　(1)該項交換具有商業(yè)實質;

　　(2)換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。

　　2.在以公允價值計量的情況下，不論是否涉及補價，只要換出資產的公允價值與其賬面價值不相同，就一定會涉及損益的確認，非貨幣性資產交換的會計處理，視換出資產的類別不同而有所區(qū)別。

　　3.發(fā)生補價的，支付補價方和收到補價方應當分別情況處理：

　　(1)支付補價方：應當以換出資產的公允價值加上支付的補價(或換入資產的公允價值)和應支付的相關稅費作為換入資產的成本;換入資產成本與換出資產賬面價值加支付的補價、應支付的相關稅費之和的差額應當計入當期損益。

　　(2)收到補價方：應當以換入資產的公允價值(或換出資產的公允價值減去補價)和應支付的相關稅費作為換入資產的成本;換入資產成本加收到的補價之和與換出資產賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額應當計入當期損益。

　　(二)以賬面價值計量的會計處理

　　1.非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質，或者雖然具有商業(yè)實質但換入資產和換出資產的公允價值均不能可靠計量的，應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，無論是否支付補價，均不確認損益。

　　2.發(fā)生補價的，支付補價方和收到補價方應當分別情況處理：

　　(1)支付補價方：應當以換出資產的賬面價值，加上支付的補價和應支付的相關稅費，作為換入資產的成本;不確認損益。

　　(2)收到補價方：應當以換出資產的賬面價值，減去收到的補價，加上應支付的相關稅費，作為換入資產的成本;不確認損益。

　　3.非貨幣性資產交換同時換入多項資產的，在確定各項換入資產的成本時，應當分別下列情況處理：

　　(1)非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質，且換入資產的公允價值能夠可靠計量的，應當按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。

　　(2)非貨幣性資產交換不具有商業(yè)實質，或者雖具有商業(yè)實質但換入資產的公允價值不能可靠計量的，應當按照換入各項資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。

　　第八章　資產減值

　　【基本要求]

　　(一)掌握認定資產可能發(fā)生減值的跡象

　　(二)掌握資產可收回金額的計量方法

　　(三)掌握資產減值損失的確定原則

　　(四)掌握資產組的認定方法及其減值的處理

　　(五)熟悉資產減值的特征

　　(六)了解商譽減值的會計處理

　　[考試內容]

　　第一節(jié)　資產減值的認定

　　一、資產減值的特征和范圍

　　資產減值是資產的可收回金額低于其賬面價值。本章所指資產，除特別說明外，包括單項資產和資產組。

　　本章涉及的資產減值對象主要包括以下資產：對子公司、聯營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權投資，采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產，固定資產，生產性生物資產，無形資產，商譽以及探明石油天然氣礦區(qū)權益和井及相關設施等。

　　本章不涉及下列資產減值的會計處理：存貨、消耗性生物資產、采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產、建造合同形成的資產、遞延所得稅資產、融資租賃中出租人未擔保余值、未探明石油天然氣礦區(qū)權益，以及本大綱第五章所涉及的金融資產等。

　　二、資產可能發(fā)生減值的跡象

　　資產可能發(fā)生減值的跡象主要包括以下方面：

　　1.資產的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌。

　　2.企業(yè)經營所處的經濟、技術或者法律等環(huán)境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產生不利影響。

　　3.市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響企業(yè)計算資產預

　　計未來現金流量現值的折現率，導致資產可收回金額大幅度降低。

　　4.有證據表明資產已經陳舊過時或者其實體已經損壞。

　　5.資產已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置。

　　6.企業(yè)內部報告的證據表明資產的經濟績效已經低于或者將低于預期，如資產所創(chuàng)造的凈現金流量或者實現的營業(yè)利潤(或者虧損)遠遠低于(或者高于)預計金額等。

　　7.其他表明資產可能已經發(fā)生減值的跡象。

　　此外，采用成本法核算的長期股權投資，除取得投資時實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現金股利或利潤外，投資企業(yè)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現金股利或利潤確認投資收益后，應當考慮長期股權投資是否發(fā)生了減值。在判斷該類長期股權投資是否存在減值跡象時，應當關注長期股權投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(包括相關商譽)賬面價值的份額等類似情況。

　　第二節(jié)　資產可收回金額的計量和減值損失的確定

　　一、資產可收回金額計量的基本要求

　　資產的可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。

　　在估計資產的可收回金額時，應當遵循重要性要求。

　　二、資產的公允價值減去處置費用后凈額的確定

　　資產的公允價值減去處置費用后的凈額，通常反映的是資產如果被出售或者處置時可以收回的凈現金流入。其中，處置費用是可以直接歸屬于資產處置的增量成本，包括與資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等，但是財務費用和所得稅費用等不包括在內。

　　三、資產預計未來現金流量現值的確定

　　資產預計未來現金流量的現值，應當按照資產在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產生的預計未來現金流量，選擇恰當的折現率對其進行折現后的金額加以確定。

　　四、資產減值損失的確定

　　企業(yè)在對資產進行減值測試并計算確定資產的可收回金額后，如果資產的可收回金額低于賬面價值，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。

　　資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調整，以使該資產在剩余使用壽命內，系統(tǒng)地分攤調整后的資產賬面價值(扣除預計凈殘值)。

　　資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。但是，遇到資產報廢、出售、對外投資、以非貨幣性資產交換方式換出、通過債務重組抵償債務等情況，同時符合資產終止確認條件的，企業(yè)應當將相關資產減值準備予以轉銷。

　　第三節(jié)　資產組的認定及減值的處理

　　一、資產組的認定

　　資產組是企業(yè)可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或資產組產生的現金流人。

　　資產組的認定，應當以資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流人為依據。在認定資產組產生的現金流入是否基本上獨立于其他資產或資產組時，應當考慮企業(yè)管理層管理生產經營活動的方式和對資產的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。

　　資產組一經確定，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。如需變更，企業(yè)管理層應當證明該變更是合理的，并在報表附注中作出說明。

　　二、資產組可收回金額和賬面價值的確定

　　資產組的可收回金額應當按照該資產組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。

　　資產組賬面價值的確定基礎應當與其可收回金額的確定方式相一致。

　　三、資產組減值測試

　　企業(yè)在對資產組(包括資產組組合，下同)進行減值測試并計算確定資產組的可收回金額后，如果資產組的可收回金額低于其賬面價值，應當按照差額確認相應的減值損失。減值損失金額應當按照下列順序進行分攤：

　　1.抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值;

　　2.根據資產組中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。

　　以上資產賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、該資產預計未來現金流量的現值(如可確定的)和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產組中其他各項資產的賬面價值所占比重進行分攤。

　　四、總部資產減值測試

　　企業(yè)總部資產包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數據處理設備、研發(fā)中心等資產。總部資產通常難以單獨進行減值測試，需要結合其他相關資產組或者資產組組合進行。資產組組合是由若干個資產組組成的最小資產組組合，包括資產組或者資產組組合，以及按合理方法分攤的總部資產部分。

　　在資產負債表日，如果有跡象表明某項總部資產可能發(fā)生減值，企業(yè)應當計算確定該總部資產所歸屬的資產組或者資產組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據以判斷是否需要確認減值損失。

　　企業(yè)在對某一資產組進行減值測試時，應當先認定所有與該資產組相關的總部資產，再根據相關總部資產能否按照合理和一致的基礎分攤至該資產組分別情況進行處理。

　　第四節(jié)　商譽減值的處理

　　一、商譽減值測試的基本要求

　　為了進行商譽減值測試，因企業(yè)合并形成的商譽的賬面價值，應當自購買日起按照合理的方法分攤至相關的資產組;難以分攤至相關的資產組的，應當將商譽分攤至相關的資產組組合。

　　企業(yè)因重組等原因改變了其報告結構，從而影響到已分攤商譽的一個或者若干個資產組構成的，應當按照合理的分攤方法，將商譽重新分攤至受影響的資產組。

　　二、商譽減值的測試及其賬務處理

　　企業(yè)在對包含商譽的相關資產組進行減值測試時，如與商譽相關的資產組存在減值跡象的，應當按照下列步驟處理：

　　首先，對不包含商譽的資產組進行減值測試，計算可收回金額，并與相關賬面價值相比較，確認相應的減值損失。

　　其次，對包含商譽的資產組進行減值測試，比較這些相關資產組的賬面價值(包括所分攤的商譽的賬面價值部分)與其可收回金額，如果相關資產組的可收回金額低于其賬面價值，應當確認相應的減值損失。

　　在合并財務報表中反映的商譽沒有包括子公司歸屬于少數股東權益的商譽。在對相關的資產組進行減值測試時，由于其可收回金額的預計包括歸屬于少數股東權益的商譽價值部分，為使減值測試建立在一致的基礎上，企業(yè)應當調整資產組的賬面價值，將歸屬于少數股東權益的商譽包括在內，然后根據調整后的資產組賬面價值與其可收回金額進行比較，以確定資產組是否發(fā)生了減值。

　　減值損失金額應當首先抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值。但由于根據上述方法計算的商譽減值損失包括了應由少數股東權益承擔的部分，而少數股東權益擁有的商譽價值及其減值損失均不在合并財務報表中反映，合并財務報表只反映歸屬于母公司的商譽減值損失，因此，應當將商譽減值損失在可歸屬于母公司和少數股東權益部分之間按比例進行分攤，以確認歸屬子母公司的商譽減值損失。再根據資產組中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。相關減值損失的處理順序和方法與本章第三節(jié)有關資產組減值損失的處理順序和方法相一致。

　　第九章　金融資產

　　[基本要求]

　　(一)掌握金融資產的特征和分類

　　(二)掌握金融資產初始計量的核算

　　(三)掌握采用實際利率確定金融資產攤余成本的方法

　　(四)掌握各類金融資產后續(xù)計量的核算

　　(五)掌握金融資產減值損失的核算

　　(六)熟悉金融資產之間重分類的核算

　　[考試內容]

　　第一節(jié)　金融資產的分類

　　金融資產主要包括庫存現金、應收賬款、應收票據、貸款、墊款、其他應收款、應收利息、債權投資、股權投資、基金投資、衍生金融資產等。

　　企業(yè)應當在初始確認金融資產時，將其劃分為四類：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產。金融資產的分類一經確定，不得隨意改變。

　　一、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產

　　此類金融資產可以進一步劃分為交易性金融資產和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

　　1.交易性金融資產主要是企業(yè)為了近期內出售的金融資產。

　　2.直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產主要是企業(yè)基于風險管理、戰(zhàn)略投資需要等而將其直接指定為以公允價值計量且其公允價值變動計入當期損益的金融資產。

　　二、持有至到期投資

　　此類金融資產是到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。通常情況下，企業(yè)持有的、在活躍市場上有公開報價的國債、企業(yè)債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資。

　　三、貸款和應收款項

　　此類金融資產是在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產。通常情況下，一般企業(yè)因銷售商品或提供勞務形成的應收款項、商業(yè)銀行發(fā)放的貸款等，由于在活躍市場上沒有報價，回收金額固定或可確定，從而可以劃分為此類。

　　四、可供出售金融資產

　　此類金融資產是初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應收款項、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的金融資產。通常情況下，劃分為此類的金融資產應當在活躍市場上有報價，企業(yè)從二級市場上購入的有報價的債券投資、股票投資、基金投資等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的，可以劃分為可供出售金融資產。

　　五、不同類金融資產之間的重分類

　　1.企業(yè)在初始確認時將某金融資產劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產后，不能重分類為其他類金融資產;其他類金融資產也不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

　　2.持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產等三類金融資產之間，也不得隨意重分類。

　　但是，遇到《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》規(guī)定的情況時可以例外。

　　第二節(jié)　金融資產的計量

　　一、金融資產的初始計量

　　企業(yè)初始確認金融資產，應當按照公允價值計量。

　　交易費用是否應計入金融資產的初始入賬金額，取決于其分類。如果企業(yè)在初始確認某項金融資產時將其劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，那么發(fā)生的相關交易費用應直接計入當期損益(投資收益)，不計入該金融資產的初始入賬金額。但是，如果企業(yè)將該金融資產劃分為其他三類，那么發(fā)生的相關交易費用應當計入初始確認金額。交易費用是可直接指歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。

　　企業(yè)取得金融資產支付的價款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，應當單獨確認為應收項目，不構成金融資產的初始入賬金額。

　　二、公允價值的確定

　　公允價值是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。

　　1.存在活躍市場的金融資產公允價值的確定

　　存在活躍市場的金融資產，活躍市場中的報價應當用于確定其公允價值?；钴S市場中的報價是指易于定期從交易所、經紀商、行業(yè)協(xié)會、定價服務機構等獲得的價格，且代表了在正常交易中實際發(fā)生的市場交易的價格。

　　2.不存在活躍市場的金融資產公允價值的確定

　　金融資產不存在活躍市場的，企業(yè)應當采用估值技術確定其公允價值。采用估值技術得出的結果，應當反映估值日在正常交易中可能采用的交易價格。估值技術包括參考熟悉情況并自愿交易的各方最近進行的市場交易中使用的價格、參照實質上相同的其他金融資產的當前公允價值、現金流量折現法和期權定價模型等。

　　企業(yè)應當選擇市場參與者普遍認同，且被以往市場實際交易價格驗證具有可靠性的估值技術確定金融工具的公允價值。

　　三、金融資產的后續(xù)計量

　　金融資產的后續(xù)計量主要是在資產負債表日對金融資產的計量。

　　(一)金融資產后續(xù)計量原則

　　企業(yè)應當按照以下原則對金融資產進行后續(xù)計量：

　　1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，應當按照公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產時可能發(fā)生的交易費用。

　　2.持有至到期投資，應當采用實際利率法，按攤余成本計量。

　　3.貸款和應收款項，應當采用實際利率法，按攤余成本計量。

　　4.可供出售金融資產，應當按照公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產時可能發(fā)生的交易費用。

　　(二)實際利率法及攤余成本

　　1.實際利率法

　　實際利率法是按照金融資產或金融負債(含一組金融資產或金融負債)的實際利率計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用的方法。

　　2.攤余成本

　　金融資產或金融負債的攤余成本是該金融資產或金融負債的初始確認金額經下列調整后的結果：(1)扣除已償還的本金;(2)加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額;(3)扣除已發(fā)生的減值損失(僅適用于金融資產)。

　　對于要求采用實際利率法攤余成本進行后續(xù)計量的金融資產或金融負債，，如果有客觀證據表明該金融資產或金融負債的實際利率計算的各期利息收入或利息費用與名義利率計算的相差很小，也可以采用名義利率攤余成本進行后續(xù)計量。

　　(三)金融資產相關利得或損失的處理

　　1.對于按照公允價值進行后續(xù)計量的金融資產，其公允價值變動形成利得或損失，除與套期保值有關外，應當按照下列規(guī)定處理：

　　(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產公允價值變動形成的利得或損失，應當計入當期損益。

　　(2)可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額外，應當直接計入所有者權益，在該金融資產終止確認時轉出，計入當期損益。

　　可供出售外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額，應當計入當期損益。采用實際利率法計算的可供出售金融資產的利息收入，應當計入當期損益;可供出售權益工具投資的現金股利，應當在被投資單位宣告發(fā)放股利時計入當期損益。

　　2.以攤余成本計量的金融資產，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認時產生的利得或損失，應當計入當期損益。但是，該金融資產被指定為被套期項目的，相關的利得或損失的處理，適用《企業(yè)會計準則第24號——套期保值》。

　　四、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理

　　以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，應當以公允價值進行后續(xù)計量，公允價值變動計入當期損益(公允價值變動損益)。

　　企業(yè)持有該金融資產期間取得的債券利息或現金股利，應當在計息日或現金股利宣告發(fā)放日確認為投資收益。

　　五、持有至到期投資的會計處理

　　持有至到期投資應當以攤余成本進行后續(xù)計量。持有至到期投資在持有期間應當按照攤余成本和實際利率計算確認利息收人，計入投資收益。實際利率應當在取得持有至到期投資時確定，在該持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。實際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計算利息收入，計入投資收益。

　　處置持有至到期投資時，應將所取得價款與該投資賬面價值之間的差額計入投資收益。

　　六、貸款和應收款項的會計處理

　　貸款和應收款項應當以攤余成本進行后續(xù)計量。貸款持有期間所確認的利息收入，應當根據實際利率計算。實際利率應在取得貸款時確定，在該貸款預期存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。實際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計算利息收入。

　　企業(yè)收回或處置貸款和應收款項時，應將取得的價款與該貸款和應收款項賬面價值之間的差額計入當期損益。

　　七、可供出售金融資產的會計處理

　　可供出售金融資產應當以公允價值進行后續(xù)計量。公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額外，應當直接計入所有者權益(資本公積——其他資本公積)，在該金融資產終止確認時轉出，計入當期損益(投資收益)。

　　可供出售外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額，應當計入當期損益(財務費用等)。采用實際利率法計算的可供出售金融資產的利息收入，應當計入當期損益(投資收益等);可供出售權益工具投資的現金股利，應當在被投資單位宣告發(fā)放股利時計入當期損益(投資收益等)。

　　八、金融資產之間重分類的處理

　　1.企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應當將其重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資的賬面價值與公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產發(fā)生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。

　　2.持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應當將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產發(fā)生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。

　　第三節(jié)　金融資產的減值

　　一、金融資產減值損失的確認

　　企業(yè)應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產的賬面價值進行檢查，有客觀證據表明該金融資產發(fā)生減值的，應當計提減值準備。

　　表明金融資產發(fā)生減值的客觀證據，包括下列各項：

　　1.發(fā)行方或債務人發(fā)生嚴重財務困難;

　　2.債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等;

　　3.債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務困難的債務人作出讓步;

　　4.債務人很可能倒閉或進行其他財務重組;

　　5.因發(fā)行方發(fā)生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續(xù)交易;

　　6.無法辨認一組金融資產中的某項資產的現金流量是否已經減少，但根據公開的數據對其進行總體評價后發(fā)現，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等;

　　7.發(fā)行方經營所處的技術、市場、經濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本;

　　8.權益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌;

　　9.其他表明金融資產發(fā)生減值的客觀證據。

　　二、金融資產減值損失的計量

　　(一)持有至到期投資、貸款和應收款項減值損失的計量

　　1.持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產發(fā)生減值時，應當將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現金流量(不包括尚未發(fā)生的未來信用損失)現值，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益。

　　短期應收款項的預計未來現金流量與其現值相差很小的，在確定相關減值損失時，可不對其預計未來現金流量進行折現。

　　2.對于存在大量性質類似且以攤余成本后續(xù)計量金融資產的企業(yè)，在考慮金融資產減值測試時，應當先將單項金額重大的金融資產區(qū)分開來，單獨進行減值測試。如有客觀證據表明其已發(fā)生減值，應當確認減值損失，計入當期損益。對單項金額不重大的金融資產，可以單獨進行減值測試，或包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。實務中，企業(yè)可以根據具體情況確定單項金額重大的標準。該項標準一經確定，應當一致運用，不得隨意變更。

　　單獨測試未發(fā)現減值的金融資產(包括單項金額重大和不重大的金融資產)，應當包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中再進行減值測試。已單項確認減值損失的金融資產，不應包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。

　　(二)可供出售金融資產減值損失的計量

　　1.可供出售金融資產發(fā)生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原直接計入所有者權益的因公允價值下降形成的累計損失，也應當予以轉出，計入當期損益。該轉出的累計損失，為可供出售金融資產的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。

　　2.對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認后發(fā)生的事項有關的，應在原確認的減值損失范圍內按已恢復的金額予以轉回，計入當期損益(資產減值損失)。

　　可供出售權益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉回。但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產發(fā)生的減值損失，不得轉回。

　　3.可供出售金融資產發(fā)生減值后，利息收入應當按照確定減值損失時對未來現金流量進行折現采用的折現率作為利率計算確認。

　　第十章　股份支付

　　[基本要求]

　　(一)掌握股份支付工具的確認計量原則

　　(二)掌握兩種類型股份支付的會計處理

　　(三)熟悉股份支付的特征

　　(四)了解權益工具公允價值的取得

　　[考試內容】

　　第一節(jié)　股份支付的特征

　　股份支付是企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務而授予權益工具或承擔以權益工具為基礎確定的負債的交易。

　　一、股份支付的特征

　　股份支付具有以下特征：

　　1.股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易。

　　2.股份支付是以獲取職工或其他方服務為目的的交易。

　　3.股份支付交易的對價或其定價與企業(yè)自身權益工具未來的價值密切相關。

　　二、股份支付的四個主要環(huán)節(jié)

　　典型的股份支付通常涉及四個環(huán)節(jié)：授予、可行權、行權和出售。

　　三、股份支付工具的主要類型

　　1.以權益結算的股份支付是企業(yè)為獲取服務而以股份或其他權益工具作為對價進行結算的交易。

　　2.以現金結算的股份支付是企業(yè)為獲取服務而承擔以股份或其他權益工具為基礎計算確定的交付現金或其他資產義務的交易。現金結算的股份支付，對職工或其他方最終要支付現金。

　　第二節(jié)　股份支付的確認和計量

　　一、股份支付的確認和計量原則

　　(一)權益結算的股份支付的確認和計量原則

　　1.換取職工服務的股份支付的確認和計量原則

　　對于換取職工服務的股份支付，企業(yè)應當以股份支付所授予的權益工具的公允價值計量。企業(yè)應當在等待期內的每個資產負債表日，以對可行權權益工具數量的最佳估計數為基礎，按照權益工具在授予日的公允價值，將當期取得的服務收入計入相關資產成本或當期費用，同時計入資本公積中的其他資本公積。

　　對于授予后立即可行權的換取職工提供服務的權益結算的股份支付，應在授予日按照權益工具的公允價值，將取得的服務收入計入相關資產成本或當期費用，同時計入資本公積中的股本溢價。

　　2.換取其他方服務的股份支付的確認和計量原則

　　換取其他方服務的股份支付，企業(yè)應當以股份支付所換取的服務的公允價值計量。其他方服務的公允價值不能可靠計量，但權益工具的公允價值能夠可靠計量的，應當按照權益工具在服務取得日的公允價值計量。

　　3.權益工具公允價值無法可靠確定時的處理

　　權益工具公允價值無法可靠確定時，企業(yè)應當在獲取對方提供服務的時點、后續(xù)的每個報告日以及結算日，以內在價值計量該權益工具，內在價值變動計入當期損益。同時，企業(yè)應當以最終可行權或實際行權的權益工具數量為基礎，確認取得服務的金額。

　　(二)現金結算的股份支付的確認和計量原則

　　企業(yè)應當在等待期的每個資產負債表日，對當日權益工具的公允價值重新計量，確認成本費用和相應的應付職工薪酬，每期權益工具公允價值變動計入當期損益。

　　二、股份支付條件的種類

　　股份支付協(xié)議中的條件可分為可行權條件和非可行權條件?？尚袡鄺l件包括服務期限條件和業(yè)績條件。在滿足這些條件之前，職工無法獲得股份。

　　業(yè)績條件包括市場條件和非市場條件。市場條件是行權價格、可行權條件以及行權可能性與權益工具的市場價格相關的業(yè)績條件。非市場條件是除市場條件之外的其他業(yè)績條件，如股份支付協(xié)議中關于達到最低盈利目標或銷售目標才可行權的規(guī)定。

　　三、條款和條件的修改

　　通常情況下，股份支付協(xié)議生效后，不應對其條款和條件隨意變更。但在某些情況下，可能需要對股份支付協(xié)議中的可行權條件作出修改。

　　在會計上，無論已授予的權益工具的條款和條件如何變更，甚至取消權益工具的授予或結算該權益工具，企業(yè)都應至少確認按照所授予的權益工具在授予日的公允價值來計量獲取的相應服務，除非因不能滿足權益工具的可行權條件(除市場條件外)而無法行權。

　　四、權益工具公允價值的取得

　　應當以市場價格為基礎。如果沒有活躍的交易市場，應當考慮估值技術。

　　五、股份支付的會計處理

　　1.授予日

　　除了立即可行權的股份支付外，無論權益結算的股份支付還是現金結算的股份支付，企業(yè)在授予日均不進行會計處理。

　　2.等待期內每個資產負債表日

　　企業(yè)應當在等待期內的每個資產負債表日，將取得職工或其他方提供的服務計入成本費用，同時確認所有者權益或負債。

　　3.可行權日之后

　　(1)對于權益結算的股份支付，在可行權日之后不再對已確認的成本費用和所有者權益總額進行調整。企業(yè)應在行權日根據行權情況，確定股本和股本溢價，同時結轉等待期內確認的資本公積(其他資本公積)。

　　(2)對于現金結算的股份支付，企業(yè)在可行權日之后不再確認成本費用，負債(應付職工薪酬)公允價值的變動應當計入當期損益(公允價值變動損益)。

　　4.回購股份進行職工期權激勵

　　(1)回購股份。企業(yè)回購股份時，應當按照回購股份的全部支出作為庫存股處理，同時進行備查登記。

　　(2)確認成本費用。按照股份支付準則對職工權益結算股份支付的規(guī)定，企業(yè)應當在等待期內每個資產負債表日按照權益工具在授予日的公允價值，將取得的職工服務計入成本費用，同時增加資本公積(其他資本公積)。

　　(3)職工行權。企業(yè)應于職工行權購買本企業(yè)股份收到價款時，轉銷交付職工的庫存股成本和等待期內資本公積(其他資本公積)累計金額，同時，按照其差額調整資本公積(股本溢價)。

　　第十一章　長期負債及借款費用

　　[基本要求]

　　(一)掌握長期借款、應付債券和長期應付款的會計處理

　　(二)掌握承租人對融資租賃的會計處理

　　(三)掌握借款費用的范圍和確認原則

　　(四)掌握借款費用資本化期間的確定

　　(五)掌握借款費用資本化金額的確定

　　[考試內容]

　　第一節(jié)　長期負債

　　一、長期借款

　　長期借款是企業(yè)從銀行或其他金融機構借入的期限在1年以上(不含1年)的借款。

　　在資產負債表日，企業(yè)應按長期借款的攤余成本和實際利率計算確定長期借款的利息費用。

　　二、應付債券

　　(一)一般公司債券

　　利息調整應在債券存續(xù)期間內采用實際利率法進行攤銷。

　　資產負債表日，企業(yè)應按應付債券的攤余成本和實際利率計算確定債券利息費用，按票面利率計算確定應付未付利息。

　　(二)可轉換公司債券

　　企業(yè)發(fā)行的可轉換公司債券，既含有負債成份又含有權益成份，應當在初始確認時將負債和權益成份進行分拆，分別進行處理。企業(yè)在進行分拆時，應當先確定負債成份的公允價值并以此作為其初始確認金額，確認為應付債券;再按照該可轉換公司債券整體的發(fā)行價格扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權益成份的初始確認金額，確認為資本公積。

　　三、長期應付款

　　長期應付款是企業(yè)除長期借款和應付債券以外的其他各種長期應付款項，包括應付融資租入固定資產的租賃費、具有融資性質的延期付款購買資產發(fā)生的應付款項等。

　　(一)應付融資租入固定資產的租賃費

　　在租賃開始日，承租人應當將租賃認定為融資租賃或經營租賃，并確定在租賃期開始日應確認的金額。滿足下列標準之一的，應認定為融資租賃：

　　1.在租賃期屆滿時，資產的所有權轉移給承租人。

　　2.承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購價預計遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權。

　　3.租賃期占租賃資產使用壽命的大部分。

　　4.就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現值幾乎相當于租賃開始日租賃資產的公允價值。

　　5.租賃資產性質特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。

　　在租賃期開始日，承租人應當對租入資產、最低租賃付款額和未確認融資費用進行初始確認。企業(yè)采用融資租賃方式租入的固定資產，應在租賃期開始日，將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者，加上初始直接費用，作為租入資產的入賬價值。企業(yè)在計算最低租賃付款額的現值時，能夠取得出租人租賃內含利率的，應當采用租賃內含利率作為折現率;否則，應當采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現率。企業(yè)無法取得出租人的租賃內含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應當采用同期銀行貸款利率作為折現率。

　　在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分。在分攤未確認融資費用時，承租人應當采用實際利率法。

　　承租人發(fā)生的履約成本通常應計入當期損益?；蛴凶饨鹪趯嶋H發(fā)生時，計入當期損益。

　　(二)具有融資性質的延期付款購買資產

　　企業(yè)購買資產有可能延期支付有關價款。如果延期支付的購買價款超過正常信用條件，實質上具有融資性質的，所購資產的成本應當以延期支付購買價款的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，應當在信用期間內采用實際利率法進行攤銷，符合資本化條件的，計入相關資產成本，否則計入當期損益。

　　第二節(jié)　借款費用

　　一、借款費用的范圍

　　借款費用是企業(yè)因借入資金所付出的代價，包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。

　　對于企業(yè)發(fā)生的權益性融資費用，不應包括在借款費用中。但是，承租人確認的融資租賃發(fā)生的融資費用屬于借款費用。

　　二、借款費用的確認

　　(一)確認原則

　　借款費用確認的基本原則是：企業(yè)發(fā)生的借款費用可直接歸屬于符合資本化條件的資產購建或者生產的，應當予以資本化，計入相關資產成本;其他借款費用應當在發(fā)生時根據其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。

　　(二)借款費用應予資本化的借款范圍

　　借款費用應予資本化的借款范圍既包括專門借款，也可包括一般借款。專門借款是為購建或者生產符合資本化條件的資產而專門借入的款項。只有在購建或者生產某項符合資本化條件的資產占用了一般借款時，才應將與該部分一般借款相關的借款費用資本化;否則，所發(fā)生的借款費用應當計入當期損益。

　　(三)借款費用資本化期間的確定

　　只有發(fā)生在資本化期間內的有關借款費用才允許資本化，借款費用資本化期間是從借款費用開始資本化時點到停止資本化時點的期間，但不包括借款費用暫停資本化的期間。

　　1.借款費用開始資本化的時點

　　借款費用允許開始資本化必須同時滿足三個條件，即資產支出已經發(fā)生、借款費用已經發(fā)生、為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動已經開始。

　　2.借款費用暫停資本化的時間

　　符合資本化條件的資產在購建或者生產過程中發(fā)生非正常中斷且中斷時間連續(xù)超過3個月的，應當暫停借款費用的資本化。中斷的原因必須是非正常中斷，屬于正常中斷的，相關借款費用仍可資本化。

　　3.借款費用停止資本化的時點

　　購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費用應當停止資本化。在符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費用，應當在發(fā)生時根據其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。

　　三、借款費用的計量

　　(一)借款利息資本化金額的確定

　　1.為購建或者生產符合資本化條件的資產而借入專門借款的，應當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額，確定專門借款應予資本化的利息金額。

　　2.為購建或者生產符合資本化條件的資產而占用了一般借款的，企業(yè)應當根據累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加權平均數乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應予資本化的利息金額。資本化率應當根據一般借款加權平均利率計算確定。

　　3.每一會計期間的利息資本化金額不應當超過當期相關借款實際發(fā)生的利息金額。

　　(二)借款輔助費用資本化金額的確定

　　對于企業(yè)發(fā)生的專門借款輔助費用，在所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之前發(fā)生的，應當在發(fā)生時根據其發(fā)生額予以資本化;否則，應當在發(fā)生時根據其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。上述資本化或計入當期損益的輔助費用的發(fā)生額是根據《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》