2011年《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》講義:負(fù)債(4)


二、可轉(zhuǎn)換公司債券
1.企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券,應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時將其包含的負(fù)債成份和權(quán)益成份進(jìn)行分拆,將負(fù)債成份確認(rèn)為應(yīng)付債券,將權(quán)益成份確認(rèn)為資本公積。
在進(jìn)行分拆時,應(yīng)當(dāng)先對負(fù)債成份的未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)確定負(fù)債成份的初始確認(rèn)金額,再按發(fā)行價(jià)格總額扣除負(fù)債成份初始確認(rèn)金額后的金額確定權(quán)益成份的初始確認(rèn)金額。發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)生的交易費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)在負(fù)債成份和權(quán)益成份之間按照各自的相對公允價(jià)值進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
企業(yè)應(yīng)按實(shí)際收到的款項(xiàng),借記“銀行存款”等科目,按可轉(zhuǎn)換公司債券包含的負(fù)債成份面值,貸記“應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值)”科目,按權(quán)益成份的公允價(jià)值,貸記“資本公積——其他資本公積”科目,按借貸雙方之間的差額,借記或貸記“應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整)”科目。
2.對于可轉(zhuǎn)換公司債券的負(fù)債成份,在轉(zhuǎn)換為股份前,其會計(jì)處理與一般公司債券相同,即按照實(shí)際利率和攤余成本確認(rèn)利息費(fèi)用,按照面值和票面利率確認(rèn)應(yīng)付利息,差額作為利息調(diào)整。
可轉(zhuǎn)換公司債券持有者在債券存續(xù)期間內(nèi)行使轉(zhuǎn)換權(quán)利,將可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換為股份時,對于債券面額不足轉(zhuǎn)換1股股份的部分,企業(yè)應(yīng)當(dāng)以現(xiàn)金償還。
可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)利,將其持有的債券轉(zhuǎn)換為股票,按可轉(zhuǎn)換公司債券的余額,借記“應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值、利息調(diào)整)”科目,按其權(quán)益成份的金額,借記“資本公積——其他資本公積”科目,按股票面值和轉(zhuǎn)換的股數(shù)計(jì)算的股票面值總額,貸記“股本”科目,按其差額,貸記“資本公積——股本溢價(jià)”科目。如用現(xiàn)金支付不可轉(zhuǎn)換股票的部分,還應(yīng)貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目。
【例7】甲公司經(jīng)批準(zhǔn)于2007年1月1日按面值發(fā)行5年期一次還本付息的可轉(zhuǎn)換公司債券200 000 000元,款項(xiàng)已收存銀行,債券票面年利率為6%,利息按年支付。債券發(fā)行1年后可轉(zhuǎn)換為普通股股票,初始轉(zhuǎn)股價(jià)為每股10元,股票面值為每股1元。不足1股的按初始轉(zhuǎn)股價(jià)計(jì)算應(yīng)支付的現(xiàn)金金額。
2008年1月1日債券持有人將持有的可轉(zhuǎn)換公司債券全部轉(zhuǎn)換為普通股股票(假定按當(dāng)日可轉(zhuǎn)換公司債券的賬面價(jià)值計(jì)算轉(zhuǎn)股數(shù)),甲公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時二級市場上與之類似的沒有轉(zhuǎn)換權(quán)的債券市場利率為9%。
據(jù)此,甲公司的賬務(wù)處理如下:
(1)2007年1月1日,發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券
?、倏赊D(zhuǎn)換公司債券負(fù)債成份的公允價(jià)值=200 000 000×0.6499+200 000 000×6%×3.8897=176 656 400(元),或者寫成:
可轉(zhuǎn)換公司債券負(fù)債成份的公允價(jià)值=200 000 000÷(1+9%)5+12000000÷(1+9%)+12000000÷(1+9%)2+12000000÷(1+9%)3+12000000÷(1+9%)4+12000000÷(1+9%)5=176 656 400(元)。
②可轉(zhuǎn)換公司債券權(quán)益成份的公允價(jià)值=200 000 000-176 656 400=23 343 600(元)。
借:銀行存款 200 000 000
應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整) 23 343 600
貸:應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值) 200 000 000
資本公積——其他資本公積 23 343 600
(2)2007年12月31日確認(rèn)利息費(fèi)用
借:財(cái)務(wù)費(fèi)用等(176 656 400×9%) 15 899 076
貸:應(yīng)付利息 12000000
應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整) 3 899 076
(3)2008年1月1 日債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)
轉(zhuǎn)換的股份數(shù)=(176 656 400+12 000 000+3 899 076)/10=19 255 547.6(股);不足1股的部分支付現(xiàn)金6元。
借:應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值) 200 000 000
應(yīng)付利息 12 000 000
資本公積——其他資本公積 23 343 600
貸: 應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整) 19 444 524(23 343 600-3 899 076)
股本(19 255 547×1) 19 255 547
資本公積——股本溢價(jià) 196 643 523
庫存現(xiàn)金(0.6×10) 6
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