五、可供出售金融資產(chǎn)(★)

　　1.可供出售金融資產(chǎn)概念

　　可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：(1)貸款和應收款項;(2)持有至到期投資;(3)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可歸為此類。

　　2.可供出售金融資產(chǎn)的會計處理

　　可供出售金融資產(chǎn)的賬務處理也可分為取得時、持有期間和出售時三個步驟：

　　(1)取得時

　?、倨髽I(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)為股權(quán)類的，應按其公允價值與交易費用之和，借記“可供出售金融資產(chǎn)――成本”科目，按支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應收股利”科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。

　　②企業(yè)取得的可供出售金融資產(chǎn)為債券投資的，應按債券的面值，借記“可供出售金融資產(chǎn)――成本”科目，按支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，借記“應收利息”科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目，按差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)―利息調(diào)整”科目。

　　(2)持有期間

　　持有期間主要有二件事：收到股利或利息的處理、期末按照公允價值計量。

　?、儋Y產(chǎn)負債表日，可供出售債券為分期付息、一次還本債券投資的，應按票面利率計算確定的應收未收利息，借記“應收利息”科目，按可供出售債券的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)――利息調(diào)整”科目。

　　可供出售債券為一次還本付息債券投資的，應于資產(chǎn)負債表日按票面利率計算確定的應收未收利息，借記“可供出售金融資產(chǎn)――應計利息”科目，按可供出售債券的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)――利息調(diào)整”科目。

　　②資產(chǎn)負債表日，可供出售金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“可供出售金融資產(chǎn)―公允價值變動”科目，貸記“資本公積――其他資本公積”科目;公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。

　　(3)處置時

　　處置可供出售金融資產(chǎn)時，應將取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值之間的差額，計入投資損益;同時，將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額對應處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計入投資損益，目的是將未實現(xiàn)收益轉(zhuǎn)為已實現(xiàn)收益。

　　【例6】甲公司有關(guān)可供出售金融資產(chǎn)交易情況如下：

　?、?009年12月5日購入股票100萬元，發(fā)生相關(guān)手續(xù)費、稅金0.2萬元，作為可供出售金融資產(chǎn)：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――成本 100.2

　　貸：銀行存款 100.2

　?、?009年末，該股票收盤價為108萬元：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――公允價值變動 7.8

　　貸：資本公積――其他資本公積 7.8

　?、?010年1月15日處置，收到110萬元

　　借：銀行存款 110

　　資本公積――其他資本公積 7.8

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)――成本 100.2

　　――公允價值變動 7.8

　　投資收益 (110-100.2) 9.8

　　【例7】20×7年1月1日甲保險公司支付價款1028.24元購入某公司發(fā)行的3年期公司債券，該公司債券的票面總金額為1000元，票面利率4%，實際利率為3%，利息每年末支付，本金到期支付。甲保險公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產(chǎn)。20×7年12月31日，該債券的市場價格為1000.09元。假定無交易費用和其他因素的影響，甲保險公司的賬務處理如下：

　　(1)20×7年1月1日，購入債券：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)――成本 1 000

　　――利息調(diào)整 28.24

　　貸：銀行存款 1 028.24

　　(2)20×7年12月31日，收到債券利息、確認公允價值變動：

　　應收利息=面值1000×票面利率4%=40(元)

　　利息收入=期初攤余成本1028.24×實際利率3%=30.85(元)

　　年末攤余成本=期初攤余成本1028.24+(30.85-40)=1019.09(元)

　　借：應收利息 40

　　貸：投資收益 30.85

　　可供出售金融資產(chǎn)――利息調(diào)整 9.15

　　借：銀行存款 40

　　貸：應收利息 40

　　借：資本公積――其他資本公積(1019.09-1000.09)19

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)――公允價值變動 19